如果受僱於香港的納稅人在相關時期內，在香港境內和境外提供服務；在沒有任何合約分配境內和境外服務的情況下，他的收入應如何分配為薪俸稅的應課稅收入？
上訴法庭在 2022 年 5 月作出裁定，部分批准了稅務局的上訴，並將案件發回稅務上訴委員會。
背景
The Commissioner Of Inland Revenue v Lo Wa Ming Patrick
在 2014/15 課稅年度，納稅人是一間香港有限公司的僱員。2014 年 8 月至 2015 年 3 月的 8 個月期間，納稅人多次被借調至廣東省一關聯公司工作，但繼續受僱於上述香港有限公司。借調期間，納稅人需要不時回港執行職務，如出席會議、向管理層匯報及支援工作等，以上職務為其借調工作的一部分。根據僱傭合約，納稅人在週末及中國公眾假期享有有薪休息日，並享有年假。而他會在假期期間，返回香港度假。
納稅人被借調期間的全部薪金，在中國須繳納個人所得稅，而他亦已繳付該等稅項。
但稅務局根據 ”日復一日” 的原則 (“day in, day out”)，應用每個月份納稅人在中國逗留的天數與該月天數的比率，以確定納稅人根據《稅務條例》第 8(1A)(c) 條獲豁免的月薪比例。
納稅人不服稅務局的決定，向稅務上訴委員會上訴。委員會未有引用 ”日復一日” 的原則，而採用了不同的分配方式。委員會計算納稅人每個月在香港提供服務的天數，而該月剩餘的天數則被視為納稅人在中國提供服務的天數。每個月在中國提供服務的天數，佔該月天數的比例即為該月獲豁免的比例。
稅務局向原訟法庭提出上訴，但被駁回。稅務局不服裁決，再向上訴法庭提出上訴。
爭議
《稅務條例》第 8(1A)(c) 條的製定是為了減輕雙重課稅。在某些特定條件下，任何人在香港以外任何地區提供服務所得的收入，無需繳納薪俸稅。但在沒有任何合約分配境內和境外服務的情況下，那人的收入應如何分配為薪俸稅的應課稅收入？
上訴法庭的裁決
上訴法庭在審議是次案例的時候，分析了四種時間分配的方法，來計算應排除的相關收入：
- 以納稅人在香港境外工作的天數統計
根據《稅務條例》第 9(1)(a) 條，休假工資應計入就業收入。因此，根據《稅務條例》第 8(1A)(c) 條，沒有理由認為在香港境外提供服務所得的收入，不包括作為對此類服務的獎勵的任何有薪假期。上訴法庭因而不認同只以納稅人在香港境外工作的天數，計算應排除課稅的相關收入；
- 以納稅人在香港境內工作的天數統計
這種方法沒有考慮到可歸因於納稅人在香港提供的服務的有薪假期。原訟法庭亦錯誤地認為，所有有薪假期都是基於納稅人在中國提供的服務而給予的，但這說法沒有事實依據；
- 不論是否為工作日，均以納稅人在香港以外地方逗留的天數統計
這種方法的基本假設，是納稅人僅在某一天在香港逗留，就意味著不能排除當天的收入。而納稅人不在香港，即意味著當天的收入來自納稅人在香港以外地方提供的服務。在這一假設下，納稅人會因為他在香港度假，而需要就所有假期工資繳納香港薪俸稅；相反，另一名在香港以外地方休假的僱員，則可申請在薪俸稅的應課稅收入中排除其有薪假期。這種假設有機會導致不公正；
- 以納稅人在香港以外工作的天數，連同歸因於此的帶薪假期天數統計
雖然納稅人在休假期間不會為公司提供服務，但休假期間的薪酬實際上是對納稅人在其他日子提供服務的回報。因此，休假期間的薪金，也是因納稅人提供的服務而獲得的收入。這種方法與《稅務條例》第 8(1A)(c) 條的措辭一致。
基於上述原因，上訴法庭允許稅務局的上訴。上訴法庭認為，稅務上訴委員會在引用上述第 2 種時間分配的方法時確實犯了法律上的錯誤。而稅務局在引用 ”日復一日” 的原則時，可能導致任意和不公正的結果。
上訴法庭認為上述第 4 種時間分配的方法，與《稅務條例》第 8(1A)(c) 條措辭一致。在每宗案例中，哪些假期可歸因於納稅人在香港以外地方提供的服務，仍然是一個事實上的問題，上訴法庭不能對時間分配的方法做出任何決定。本案例被發回稅務上訴委員會，以根據上述第 4 種時間分配的方法，決定天數分攤方式。
結語
須注意的是，在 2018/19 課稅年度起，《稅務條例》第 8(1A)(c) 條不再適用於納税人在已與香港訂立全面性避免雙重課税協定或安排的地區中，所提供服務所得的入息。若納税人在相關地區提供服務而獲得收入，納税人可根據《税務條例》第50條就該收入而繳付的外地税款申請税收抵免。納稅人應保留清晰完整的記錄，及出入香港的旅行和逗留證明文件，以申請外地税款税收抵免。
公司或納稅人應在適當的時候，尋求專業的稅務和法律建議。
